壹、學說見解
量能課稅原則在學理上的探討，至少可從財政學及法律學的角度觀之，蓋稅捐作為國家財政收入的重要工具之一，其稅捐制度之設計是否達到有效充裕財政、建立良好稅捐環境等，相關文獻在財政學上著墨甚深。又稅捐既為國家課予人民的財產上負擔，本質上具有「先義務」的面向，在法治國原則下，自應依法而為之，則關於稅捐制度的設計是否形式上與實質上均為合法，亦為法律學所長久關注。故以下從此二領域觀察量能課稅在學理上的發展：
一、量能課稅原則在財政學之發展
在財政學上，稅捐既為公共收入的主要手段，如何設計適當的稅捐制度、設計時應考量哪些因素，甚為重要。以當代財政學來說，在稅捐制度的設計上，主要著重於「公平」與「效率」兩個面向[1]。而所謂「公平」，係自社會整體以觀，透過稅捐制度的設計，使社會成員在所得及稅捐負擔上達到令人滿意的分配狀態，亦即具有相同所得的社會成員，有相同負擔能力，進而應負擔相同的納稅義務[2]。因此，我們可以看出財政學上對於稅捐公平性的核心，著重於社會整體的分配及負擔狀態，可被認為是量能課稅原則的起源概念。
二、量能課稅原則在法律學上的發展
在法律學上，多數學者認為量能課稅原則之依據為平等原則，並為實踐稅捐正義之最佳方法。在量能課稅原則的開展上，亦可具體化出普遍原則、全部原則、實值原則、實見原則、客觀淨值原則、主觀淨值原則、終生所得原則、個人所得原則、綜合所得原則與實質課稅原則等等的次要原則[3]。雖然量能課稅原則為平等原則所衍生之子原則，但有認為量能課稅原則若僅有平等原則之面向，形同僅止於形式上的稅捐公平而已，尚應導入比例原則的實質正當性判準加以審查，使稅捐能在不侵害最低生活標準的條件下課徵。在此意義下，量能課稅原則結合了平等原則與比例原則，並作為實質平等的標準，可謂為稅法上之比例原則[4]
與財政學相較，有認為財政學理論將量益課稅導入稅捐中，產生指定用途稅，此種稅捐概念在法律學上已有扞格之處，蓋法律學理論對於稅捐概念即指不具對待給付關係之公課，而與其他具備對待給付關係之非稅公課有所區別。若不採財政學理論之見解，法律學上對於稅捐與量益課稅捐關係之探討，勢必必須面臨如何定位目的稅、誘導稅等新興財政工具之定性議題[5]。但亦有認為某些人民的受益或肇因程度顯然高於其他人，或因個人對於場所的特別利用或特別損失補償，為避免稅捐收支的無效率性，應導入量益課稅原則，依該利用或補償程度決定稅捐負擔程度，但仍不得完全排除量能課稅原則的規制[6]。
貳、實務見解
一、「量能課稅」之使用
「量能課稅」一詞在釋憲實務中並不常見，首見於司法院釋字第597號，在使用量能課稅原則的脈絡上，並不能確定該原則能夠直接由憲法第19條之稅捐法定主義中導出，而較像是以「量能課稅原則及公平原則」作為實踐稅捐法定主義之用。
另一號使用「量能課稅」一詞之釋字為釋字第693號，將量能課稅之違反，與違反憲法第7條平等原則做連結，即有意從平等原則中導出量能課稅原則，且理由書中在審查系爭標的時，有為憲法第19條之違憲審查，但此部分並未與量能課稅原則連結，似有區分兩者之意味。換言之，本號釋字與釋字第597號對於量能課稅原則之依據並未有太大之差異，均肯認量能課稅原則並非源自於憲法第19條之稅捐法定主義，而係與平等原則或公平原則相聯結，作為量能課稅原則之依據，此種見解與學說之發展係為相同脈絡。
又早在釋字第693號做成以前，大法官曾於釋字第635號之解釋理由中，雖未使用量能課稅一詞，但「納稅義務人固應按其實質稅負能力，負擔應負之稅捐」具體表現出量能課稅原則之核心概念，並以憲法第7條作為立論基礎，足見量能課稅原則在釋憲實務上與學說通說見解一致。
二、「租稅公平」之使用
量能課稅原則雖然在釋憲實務上並不常被使用，與之相較，「租稅公平」一詞卻時常被大法官援引作為違憲審查標準。其首見於釋字第180號，但內涵尚未有所著墨[7]。租稅公平原則在往後幾號釋字中，雖然大法官未清楚完整的描繪出租稅公平的樣貌，但是在使用上，透過個案的累積可看見租稅公平原則的使用是相當廣泛的，例如在推計課稅制度的合憲性[8]、所得稅法合併申報的合憲性[9]、處罰扣繳義務人的合憲性[10]等，大法官均以租稅公平原則作為訴求進行審查。可推知即便租稅公平原則即便在憲法上未有明文之依據，在追求實質意義法治國原則之目的下，或許可從「公平正義」之價值秩序中進一步延伸出稅法體系上的公平正義。
直至釋字第607號始對於租稅公平原則與其他憲法規範間的互動關係加以闡釋，在本號釋字中，大法官認為若某一規範符合租稅公平原則之要求，則亦符合憲法第7條平等原則與第15條財產權，且憲法上所允許的財產基本權利限制必須通過憲法第23條之形式及實質審查，換言之，符合租稅公平原則，即符合憲法第7條平等原則、第15條及第23條財產權保障意旨。
大法官在此將租稅公平原則與憲法相關條文作連結，值得玩味。蓋租稅公平原則在歷來釋字中，未有具體的內涵及操作標準，相較之下，憲法第7條、第15條及第23條，在釋憲實務上已具備審查模型。也就是說，大法官認為若能符合抽象的租稅公平原則，則較具體的違憲審查當然亦能通過。或許在此應係表達「租稅公平」係稅捐規範合憲性的最高目標，若能達到租稅公平之要求，其他更為具體化的審查標準自不待言。
在釋字第607號以後，雖然大法官並非於每一號提及「租稅公平」之釋字均為平等原則及財產權保障之審查，僅釋字第635號及第673號強調平等原則及財產權保障之審查，其餘如釋字第687號、第696號、第703號，較強調租稅公平在平等原則的審查。
三、與學理相比較
從上述釋憲實務的發展來看，大法官甚少在量能課稅原則上加以著墨，雖然量能課稅一詞並不如租稅公平一詞來得常用，但從學說發展來看，量能課稅原則亦係租稅公平之具體實踐之一，甚至是公平課稅的基礎原則[11]。因此，以租稅公平為訴求，透過平等原則的審查，實質上達到量能課稅原則之審查，亦無不可[12]。
然而，釋字第607號建構出平等原則及財產權保障的租稅公平，此際便必須面對量能課稅原則的審查究竟是單純地平等原則審查，抑或應涵蓋其他基本權利加以審查？在此有謂量能課稅原則為稅法上之比例原則，而納入比例原則為審查標準[13]；亦有謂量能課稅原則係為稅捐正義的具體化內涵之一，又稅捐正義具備多樣性及不確定性，非不得就稅捐的財產權保障面相具體出憲法第15條及第23條之審查[14]。雖然從目前釋憲實務的發展上，即便有納入財產權的違憲審查，但僅一筆帶過而未能看出詳細的操作過程，或有無因標的為稅捐規範而異其審查模式。換言之，大法官對於量能課稅或租稅公平的審查上，仍著重於平等原則的形式審查上。
[1] 許凱傑，量能課稅原則之研究，中正大學法律研究所碩士論文，2008年8月，頁98。
[2] 徐偉初；歐俊男；謝文盛合著，財政學，華泰，2005年，頁304。
[3] 柯格鐘，論量能課稅原則，成大法學，第14期，2007年12月，頁116。
[4] 葛克昌，稅法基本問題，二版，元照，2005年9月，頁163以下。
[5] 黃俊杰，稅捐法定主義，翰蘆，2012年2月，頁95。
[6] 黃茂榮，稅法總論，增訂三版，植根，2012年3月，頁58；陳清秀，稅法總論，七版，元照，2012年10月，頁36。
[7] 司法院釋字第196號亦有援引釋字第180號之意旨，但亦未進一步闡明其內涵。惟釋字第196號有為系爭標的是否違反憲法第19條稅捐法定主義之審查，與前部分之租稅公平原則相區別，亦可看出租稅公平原則非以稅捐法定主義作為依據之意旨。
[8] 參照司法院釋字第218號、第248號、第361號、第496號。
[9] 參照司法院釋字第318號、第696號。
[10] 參照司法院釋字第327號、第673號。
[11] 黃茂榮，稅法總論，增訂三版，植根，2012年3月，頁173；葛克昌，所得稅法與憲法，三版，翰蘆，2009年2月，頁553；陳清秀，稅法總論，七版，元照，2012年10月，頁28。
[12] 如釋字第635號。
[13] 葛克昌，所得稅法與憲法，三版，翰蘆，2009年2月，頁558以下。
[14] 黃俊杰，稅捐法定主義，翰蘆，2012年2月，頁95。